山林の相続税評価を徹底解説

みなさん、こんにちは。
相続税専門の税理士法人トゥモローズの角田です。

相続財産の中に山林があった場合にその山林の相続税評価はどのように算出すべきでしょうか？
その山林の所在地や形状等により評価方法が異なります。

今回は、山林の相続税評価についてわかりやすく徹底解説します。

1. 山林とは？

相続税評価の話の前に山林とはどのような土地でしょうか？

山林の定義は不動産登記事務取扱手続準則第68条9号に下記の通り定められています。

人の手を施さないで自然に竹や樹木が生育する土地が山林で人工林でも自然林でも山林となります。

(1) 山林と畑との違い

畑は、「農耕地で用水を利用しないで耕作する土地」をいいます。（不動産登記事務取扱手続準則第68条2号）
例えば、木が生い茂っている果樹園とかは山林っぽく見えますが、果樹を耕作していれば畑なのです。

すなわち、木が生い茂っていても耕作目的であれば畑で耕作目的でなければ山林です。

(2) 山林と原野との違い

原野は、「耕作の方法によらないで雑草，かん木類の生育する土地」をいいます。（不動産登記事務取扱手続準則第68条11号）
山林も原野も耕作目的でない土地という面では同じ範囲です。
違いは、その土地の上に生育している植物の種類です。
人の背丈を超えるような竹や木が生育している土地は山林で、人の背丈程度で根本付近から枝分かれしているような植物が生育している土地は原野となります。

(3) 山林と立木との違い

山林は地目（土地の種類）の一種で立木は地目ではなく山林の上に立っている木そのもののことをいいます。
ただ、上記は相続税での考え方で所得税では山林というワードを木そのものと定義しているので注意が必要です。

	相続税	所得税
木の部分	立木	山林
土地の部分	山林	土地

(4) 山林かどうかを知る方法

地目を判断するには下記の資料を確認します。

登記事項証明書の表題部の地目の部分を確認します。

固定資産税課税明細書は、現況地目又は課税地目の欄で山林かどうかを確認します。

2. 山林の相続税評価上の種類

相続税上、山林は下記3つの種類に区分されます。

(1) 純山林

純山林とは、市街地から遠く離れたところに所在し、宅地の影響をほとんど受けることなない山林をいいます。

(2) 中間山林

中間山林とは、(1)純山林と(2)市街地山林の中間に位置するような山林をいいます。市街地周辺や別荘地等にある山林が想定されます。

(3) 市街地山林

市街地山林とは、市街化区域内に存在する山林や宅地に介在する山林をいいます。山林よりも宅地として存する方が有効利用できると想定される地域に存在する山林です。
固定資産税の分野では「宅地介在山林」と表現される場合もあります。

3. 山林の評価単位

山林の具体的な評価方法の前に評価単位をまずは判定する必要があります。
評価単位とは、土地を評価する土地ごとに分ける作業のことです。
土地の評価単位の詳しい解説は、【相続税】土地の評価単位を徹底解説！をご参照下さい。

山林の評価単位は、山林の種類ごと下記の通りとなります。

純山林・中間山林：1筆ごと
市街地山林：利用の単位となっている一団の山林ごと

純山林と中間山林については、1筆ごとに評価するため評価単位で迷うことはありません。
なお、1筆とは、登記簿上の地番ごとということです。

問題は、市街地山林の評価単位です。
市街地山林は後述するように原則として宅地みなして評価します。
宅地の評価では評価単位をどのように把握するかで最終的な評価額に大きな影響を及ぼします。
したがって、市街地山林の評価単位の決定もとても重要な工程なのです。
市街地山林の評価単位の基本的な考え方は、宅地としての効用を果たす規模で考えるということです。

(1) 利用の単位とは

市街地山林の評価単位を決める上で重要なキーワードが「利用の単位」です。
山林上にある樹木の種類ごととかではなく、その山林を自ら使用している場合にはその使用している一団の山林を利用の単位と考えます。
他人に貸している山林があれば、その他人に貸している山林は一つの利用の単位と考えます。

詳しくは、国税庁HP　質疑応答事例　市街地農地等の評価単位をご参照ください。

(2) 市街地山林と他の地目が隣接する場合

土地の評価単位は地目ごとに考えますので、異なる地目が隣接していても地目別に評価します。
ただし、市街化区域等に存する土地については、地目が別であっても一体評価することがあります。
例えば、市街地山林が農地や原野等の他の地目と隣接して下記のように配置されていた場合には、地目ごとではなく一体評価となります。

詳しくは、国税庁HP　質疑応答事例　土地の評価単位――地目の異なる土地を一団として評価する場合

4. 山林の相続税評価

山林の相続税評価額は、山林の種類ごとにそれぞれ下記の方法により評価します。

(1) 純山林・中間山林の相続税評価

倍率方式とは、固定資産税評価額に国税庁が定める倍率を乗じて計算する方法で下記の算式により求めます。

相続開始年度の固定資産税評価額　✕　評価倍率

相続開始年度の固定資産税評価額は固定資産税課税明細書や評価証明書の金額を使います。
市区町村によって名称は異なりますが、「固定資産税評価額」、「評価額」、「価格」等と記載された欄の金額を使います。
課税標準額と記載された欄の金額は使いませんので注意してください。

評価倍率は、下記国税庁HPで対象地の所在する地域を探します。
国税庁HP

例えば、上記倍率表なら5.5とか4.0の倍率を固定資産税評価額に乗じて計算します。
ちなみに、数字の前の「純」という文字が純山林ということです。中間山林の場合には「中」と記載されます。

(2) 市街地山林の相続税評価

市街地山林は宅地比準方式又は倍率方式で評価します。

① 宅地比準方式で評価する場合

倍率方式で評価しない市街地山林はすべて宅地比準方式で評価します。
宅地比準方式で評価する市街地山林は下記の算式で評価します。

なお、その山林が宅地であるとした場合の1㎡あたりの評価額は、その山林の所在地により下記の通り算出します。

ⅰ　路線価地域に所在する山林

路線価図を確認し、山林が接する前面道路の路線価に各種補正をした金額が1㎡あたりの評価額となります。
路線価方式の詳しい解説は、相続税の土地評価　申告で使えるすべての方法をわかりやすく徹底解説をご参照下さい。
路線価の詳しい解説は、路線価とは？相続税申告における土地の評価指標をわかりやすく徹底解説をご参照下さい。

ⅱ　倍率地域に所在する山林

倍率地域に所在する山林の宅地であるとした場合の1㎡あたりの評価額は下記の算式により計算します。

■近隣宅地の1㎡当たりの固定資産税評価額

その山林が所在する付近の標準的な宅地の1㎡当たりの固定資産税評価額を調査します。
実務上は、固定資産税評価証明書等の備考欄にその価額を記載してもらう方法か、下記全国地価マップにて対象地の前面の固定資産税路線価を確認する方法かのいずれかです。
全国地価マップ

■時点修正率

固定資産税評価額は3年に一度しか見直されません。
見直す年のことを基準年度をいいます。具体的には、直近だと平成30年度が基準年度です。次の基準年度は令和3年です。
この基準年度の価額が3年間据え置かれるのが原則なのですが、地価が下落した場合のみ時点修正を認めています。
具体的には各年の1/1～7/1までの間に標準宅地等の価額が下落した場合にその年の固定資産税評価額を減額できるのです。

時点修正率も全国地価マップで確認ができます。対象地の前面の路線価をクリックすると下記のように左側に時点修正率が表示されます。

■宅地としての評価倍率

国税庁HPにて所在地の宅地の評価倍率を確認します。

例えば、全国地価マップで調べて対象地の前面の固定資産税路線価が100,000円だったとします。
倍率表を調べたらその地域の宅地の評価倍率が1.1だっとします。
固定資産税路線価は、あくまで固定資産税評価額を算出するための㎡単価であるためそれを相続税評価額ベースに変換するために倍率を乗じるのです。
すなわち、100,000円✕1.1＝110,000円
こちらが、山林の相続税評価額の1㎡当たりの補正なしの単価（標準的な宅地の単価）となります。

■各種補正率

上記までで求めた標準的な宅地の単価に奥行価格補正率、不整形地補正率、規模格差補正率等の各種補正率を適用します。
各種補正の詳しい解説は、相続税の土地評価　申告で使えるすべての方法をわかりやすく徹底解説を参照してください。

留意点は、下記2つです。

各種補正率の地区区分は普通住宅地区と考えるとは、下記調整率表の赤枠部分の補正率を採用するということです。

ⅲ　宅地造成費

その山林が宅地であるとした場合の1㎡あたりの評価額の算出ができたら宅地造成費を控除します。
宅地並み評価にするためには、山林を宅地に造成する必要があります。
したがって、宅地としての評価額から宅地造成費を控除できるのです。

宅地造成費は都道府県単位で各国税局が毎年定めます。

平坦地と傾斜地の二種類があり、その山林の状況によりいずれかの宅地造成費を採用します。

なお、傾斜度は上記表2の留意事項（3）に記載されているように正面路線価と対象地の一番高い頂点の水平の高さを奥行距離で除して求めます。
高さと傾斜度との関係は下記を参照してください。

② 倍率方式で評価する場合

市街地山林を倍率方式で評価する場合とは、その山林が宅地への転用が見込まれない場合です。

宅地への転用が見込まれない市街地山林の相続税評価額は、下記算式により計算します。

近隣の純山林は、評価対象の市街地山林から最も近くにある純山林を指します。仮に県境に評価対象地があった場合には他県の純山林が採用されるケースもあります。近隣の純山林がどこにあるかは税務署に問い合わせて確認することが可能です。

具体的に宅地への転用が見込まれない山林とは下記の2つが想定されます。

■「その山林が宅地であるとした場合の1㎡あたりの評価額」より「1㎡あたりの宅地造成費」が大きくなるとき
■急傾斜地等により物理的に宅地造成ができないとき

■「その山林が宅地であるとした場合の1㎡あたりの評価額」より「1㎡あたりの宅地造成費」が大きくなるとき

宅地造成費のほうがその山林の宅地並みの評価額に比べ高くなるケースです。
例えば、宅地並みの評価額が100万円で宅地造成費が300万円かかるならば、誰もその山林を宅地に造成しないですよね。300万円かけて宅地に造成したとしても100万円でしか売れなければ経済的な合理性はありません。
したがって、このような山林については宅地並みの評価ではなく純山林としての評価をすることとなります。

■急傾斜地等により物理的に宅地造成ができないとき

物理的に宅地に造成できない山林も純山林として評価します。
物理的に宅地に造成できない山林の最たるものは急傾斜地です。
急傾斜地とは、「急傾斜地の崩壊による災害の防止に関する法律」により、傾斜度が30度以上である土地と定義されています。
したがって、30度以上の傾斜度がある山林は純山林として評価します。
先程転載した国税局が定める傾斜地の宅地造成費がちょうど傾斜度30度以下まで定められていますので30度以下の場合には傾斜地の宅地造成費をマイナスして評価します。

ⅳ　地積

山林の地積は水平投影面積により認識します。すなわち、のり面の面積ではなく斜面を上から見たときの面積となります。

なお、山林は非常に縄伸びの多い地目です。
グーグルマップ等で求積した面積と登記地積が異なる場合には縄伸びしている可能性があります。
また、森林組合で取得した立木評価証明書等に記載されている面積と登記上の地積が異なる場合も多いです。

実際の面積と登記地積が異なる場合には下記算式により固定資産税評価額を調整します。

固定資産税評価額　✕　実際の面積　／　登記地積

地積についての詳しい解説は、土地の相続税評価で重要な「地積」をわかりやすく徹底解説をご参照ください。

(3) 伐採制限がある山林の相続税評価

森林法その他の法令により伐採の禁止又は制限を受ける場合があります。
今まで解説した山林の評価はそのような制限がない場合の評価です。
伐採制限がある山林については、下記算式により計算します。

※保安林等の立木の控除割合

法令に基づき定めれ荒れた伐採関係の区分	制限の内容	控除割合
一部皆伐	一定の面積を限度として伐採を認める	0.3
択伐	森林全体の成長の範囲内で一定伐採量の伐採を認める	0.5
単木選伐	特定の木を指定して伐採を認める	0.7
禁伐	すべての伐採を禁止する	0.8

各法令の伐採関係の区分と控除割合は下記を参照してください。