亡くなる前3年以内の贈与は相続税の対象に？！贈与加算を徹底解説【令和5年度税制改正前の内容です】

みなさんこんにちは。
相続税専門の税理士法人トゥモローズです。

相続開始前3年の間に贈与した財産は相続財産に持戻され相続税の課税対象となります。 実務では3年内加算と良くいいますが、今回はこの3年内贈与加算についてわかりやすく徹底解説します。

令和5年税制改正により生前贈与加算の期間が3年から7年に延長されました。
税制改正の詳しい解説は、生前贈与は7年が相続税の対象へ！　令和5年(2023年)税制改正速報をご参照ください。

改正後の生前贈与加算の詳しい解説は、【令和6年の贈与から】亡くなる前7年以内の贈与は相続税の対象へをご参照ください。

生前贈与があった場合の相続税申告のポイントの解説は、生前贈与がある場合の相続税申告をご参照ください。

生前贈与を民法上は特別受益ともいいますが、特別受益の詳しい解説は、特別受益をわかりやすく徹底解説をご参照ください。

制度の概要・趣旨

亡くなった人から亡くなった日前3年の間に受けた贈与は相続税の対象に含めるという制度ですが、贈与と相続が密接な関係にあるためこのような制度が創設されています。
贈与税は相続税の補完税とされているため本来的には3年だけでなくすべての生前贈与を相続財産に加算するのが論理構成的にはあるべき姿です。
以前はすべての贈与を相続財産に加算するとされていた時代もありました。
ただし、現実的に過去のすべての贈与を補足することが不可能であったため現行の相続税においては3年間の贈与のみを相続財産に加算することとされています。

なお、IT技術の発展等により過去のすべての贈与を補足できる可能性を帯びてきたため生前贈与の期間を3年から見直される等の贈与制度の抜本改正も予定されています。

贈与税制の改正の解説は、令和4年度（2022年度）税制改正　贈与税はどうなった？　相続関係の改正内容を速報解説をご参照ください。

制度のポイントQ&A

3年以内加算贈与の制度のポイントについてQ&A形式で解説していきます。

ポイント①　いつからの贈与が加算の対象？

相続開始日の3年前の応答日

【解説】
応答日というのは3年前の同日ということです。
例えば、相続開始日が令和4年8月14日だとしたら令和1年8月14日以降の贈与から相続財産に加算されます。

ポイント②　加算の対象となる人は？

相続又は遺贈により財産を取得した人

【解説】
相続又は遺贈により財産を取得した人に限定されているため、財産を一切取得しなかった相続人や相続人でない孫でみなし遺贈を受けていない者が受けた3年以内贈与は加算の対象とはなりません。
よく勘違いされているのが、
「相続人は加算の対象、相続人以外は加算の対象外」
とうい誤解です。
孫は相続人ではないから贈与をしても加算の対象外だから節税になると思っていて、生命保険金の受取人に孫がなっていたケースがありました。
その場合には孫は相続人ではないですが、相続又は遺贈により財産を取得した者に該当するため加算の対象となってしまうのです。

加算の対象となる人の詳細は、加算の可否をパターン別に解説をご参照ください。

ポイント③　加算する財産の評価額はいつ時点のもの？

贈与時点の相続税評価額

【解説】
相続財産に加算すべき金額は、贈与時点の相続税評価額となります。
遺産分割時の特別受益の計算では相続開始時点の時価が採用されますので税法と民法の違いを明確にしておきましょう。

評価時点の詳しい解説は、遺産分割、相続税申告、特別受益、遺留分、生前贈与加算などの評価基準日（評価時点）を徹底解説をご参照ください。

ポイント④　加算対象にならない贈与もある？

非課税特例の贈与については加算の対象外

【解説】
3年以内加算はすべての贈与が加算対象となるわけではありません。
下記の贈与は相続開始前3年以内の贈与であっても加算対象とはならないのです。

ポイント⑤　110万円以下の贈与も加算の対象？

110万円以下の贈与であっても3年以内の贈与は相続財産に加算

【解説】
3年以内加算の対象は贈与税申告が必要な贈与だけでなく贈与税の基礎控除以下である110万円以下の贈与も相続財産に加算しなければなりません。

ポイント⑥　贈与税が無申告でも加算の対象？

贈与税が無申告でも相続財産に加算

【解説】
3年以内加算の対象は贈与税申告の有無は問いません。
仮に110万円を超えた贈与をしていて贈与税申告をしていなかった場合も相続財産に加算しなければなりません。
また、贈与税申告をしていなかったとしても贈与税額控除の対象となります。
実務的には同時若しくは相続税申告の前に贈与税の期限後申告書を提出してしまうことが多いです。

加算の可否をパターン別に解説

①　相続放棄をした者

加算不要
 
【解説】
相続放棄をした者で相続開始前3年間に贈与を受けていたとしても相続又は遺贈により財産を取得していないため加算は不要となります。　なお、相続放棄については、相続放棄と相続税申告の関係を徹底解説！に詳しく解説しています。
ちなみに、相続放棄をした者でもみなし相続財産を受け取ることはできます。みなし相続財産を取得した相続放棄者は相続又は遺贈より財産を取得した者に該当するため3年以内贈与加算の対象となります。

②　相続人でない受遺者

加算必要
 
【解説】
当該制度は、相続人か否かではなく相続又は遺贈により財産を取得したか否かが分水嶺となるため相続人でない受遺者であっても加算の対象となります。

③　みなし相続財産のみ取得した相続人

加算必要
 
【解説】
遺産分割により一切財産を取得しなかった者や遺言により財産を取得できなかった者であっても生命保険金の受取人や死亡退職金の受取人になっていることがあります。すなわち、みなし相続財産のみ取得した者です。
3年以内加算の制度は相続又は遺贈により財産を取得した者を対象としており、この「相続又は遺贈」にはみなし相続財産の取得も含まれます。したがって、加算の対象とする必要があるのです。

④　みなし相続財産のみ取得した相続人以外の者

加算必要
 
【解説】
上記②と同様当該制度は相続人か否かは関係ありません。また上記③と同様にみなし相続財産の取得も加算対象となる相続又は遺贈により財産を取得した者に含まれます。

⑤　相続人でない孫

加算不要
 
【解説】
相続人でない孫が遺贈やみなし相続財産の取得をしていなければ加算の対象とはなりません。

⑥　精算課税制度適用者

加算必要
 
【解説】
精算課税制度の受贈者が相続又は遺贈により財産を一切取得しなかったとしても3年以内贈与の加算対象となります。
想定できるケースとしては、相続開始の2年前に100万円の暦年贈与を受けた相続人が、相続開始の1年前に1,000万円の精算課税贈与の適用を受け、その受贈者が相続により何の財産も取得しなかったケースです。
このような場合には、暦年贈与の100万円と精算課税の1,000万円の両方共相続財産に加算することとなります。

⑦　相続欠格、廃除

加算不要
 
【解説】
相続放棄と同様に相続又は遺贈により財産を取得していないのであれば欠格者、廃除者が受けた3年以内贈与財産の加算は不要です。

⑧　形見分けをもらった人

加算必要
 
【解説】
亡くなった人の形見分けとして洋服や腕時計をもらった人もその形見以外一切の財産を取得していなかったとしても3年以内加算の対象となるため注意が必要です。

⑩　財産より債務を多く引き継いだ人（取得した遺産が債務超過となった人）

加算必要
 
【解説】
遺産のうち土地を2,000万円、借入金を3,000万円相続した人は取得財産がマイナスとなりますが、相続税計算上は課税価格をマイナスとして認識しませんのでゼロとして計算します。
相続税の課税価格がゼロですが、3年以内の贈与を受けていればその贈与財産は相続財産に加算する必要があります。
しかも、贈与財産を債務超過になった部分から控除することはできません。
仮に、3年以内贈与が300万円あったとしても△700万円（土地2,000万円－借入金3,000万円－3年内贈与300万円）とは計算できずに、300万円に対して相続税が課税されます。